分税制指中央与地方政府之间,为满足各级支出需要而按税种特点划分各自收入和管理权限,收支挂钩的分级管理财政体制。分税制财政管理体制的实质,就是通过对不同税种的立法权、司法权、执法权在中央和地方政府进行分配,以求实现事权同财权的统一。分税制的真正涵义在于中央与地方财政自收自支、自求平衡。当今世界上,实行市场经济体制的国家,特别是发达国家,一般都实行了分税制。


一、概念


分税制是指在中央与地方之间以及地方各级之间,以划分各级政府事权为基础、以税收划分为核心相应明确各级财政收支范围和权限的一种分级财政管理体制。


1.分税制不仅是一种税收管理体制,而且是一种涉及多种财政要素、多种财政行为的财政管理体制。单就字面意义而言,分税制就是划分税种,不包含划分税收立法权、税收管理权的涵义。之所以把市场经济体制之下的分税制规定为财政管理体制,是因为税收是市场经济国家财政收入的主要来源,划分税种及其相关的权力是划分财政权的关键。分税制的完整涵义不仅指划分税种,而且涉及分税的依据、分税的形式、分税的结果等财政分配的各个方面。


2.分税制是分设机构、划分事权与划分财权相统一的财政管理体制。分税制是一种以分税为主要特征,以划分各级政府财权为实质的财政体制。财权的划分以事权的划分为基础。完整的分税制不仅限于税种的划分,而与财权、事权的划分密不可分。划分税种的目的是使各级政府具备与其事权相称的财力,决定各级政府财力大小的依据是依法划分的各级政府的事权。为便于分税制下税收征管,中央、地方分别设置税务机构对各自税收行使征管权。其他财政权,在中央和地方之间也有独立机构负责行使。


3.分税制是市场经济体制国家共同选择的分权式财政管理体制。市场经济体制国家无论是在政治上还是经济上都实行不同程度的分权,这是分税制实施的前提。在中央高度集权的计划经济体制之下,地方没有独立的财政权,分税制的经济基础不具备。


4.分税制是一种有配套齐全的法律体系加以保障的规范化财政管理体制。许多国家在宪法中明确规定实行分税制,并在宪法或其他专门法中明确各级政府的职能及相应的事权,为分税制提供基本法上的依据。在此基础上,通过各个相关立法将分税制各方面的制度以法律形式固定下来。


二、实质


分税制的实质主要表现为:按照税种划分税权,分级管理。其中,税权是政府管理涉税事宜的所有权利的统称,主要包括税法立法权、司法权和执法权。其中,执法权主要包括税收组织征收管理权、税款所有权(支配权)。所以,分税制财政管理体制的实质,就是通过对不同税种的立法权、司法权、执法权在中央和地方政府进行分配,以求实现事权同财权的统一。


一般来说,完善的分税制要求中央政府和地方政府根据自己的事权自主地决定所辖的税种。中央政府和地方政府有权根据自己的事权自主决定税法的立法、司法、执法事宜;划归地方政府征管的地方税税种,地方政府可以因地制宜、因时制宜地决定立法、开征、停征、减税、免税,确定税率和征收范围。


实行分税制,必须保证中央政府与地方政府都享有一定的、独立的税收立法权。能否独立行使立法权,是确定分税制能否成立的关键。如果作为分税制一方的政府没有税法的独立立法权限,分税制就不能确立。


三、依据


1.以各级政府的事权范围为依据。


政府行使事权,必须有相应的财力保障和政策工具。实行分税制,应当界定各级政府的事权范围,让地方政府拥有一定的税权,拥有法定的固定收入来源和财力保障。因此,应当根据权责对等的原则,建立中央和地方两套税制,中央税由中央立法,地方税由地方参照中央税立法,中央政府和地方政府对中央税和地方税分别管理,分别征收,分别使用。


2.以各类税种的自身特征为依据。


分税制要以税种自身的特征为依据来划分税种的归属级次。在税种设置合理的前提下,原则上应把收入大、对国民经济调控功能较强、与维护国家主权关系紧密、宜于中央集中掌握和征收管理的税种或税源划为中央税,把宜于发挥地方优势、税源分散不宜统一征收管理的税种或税源划为地方税;把征收面宽、与生产和流通直接相联系、税源波动较大、征管难度大、收入弹性大的税种划为中央地方共享税。这种以税种特性为依据划分中央税、地方税和中央地方共享税的方法,有利于加强税收的征收管理和强化税收功能。


3.以加强和方便税收征管为依据。


分税制作为一种税收管理制度,其税种的划分,应方便税务机关进行征管和纳税人履行纳税义务。


四、划分原则


划分中央税与地方税,主要是根据财权与事权相适应的原则进行的。即:把需要由全国统一管理、影响全国性的商品流通和税源集中、收入较大的税种划为中央税,税权(立法权、司法权、执法权)均归中央;把与地方资源、经济状况联系比较紧密,对全国性商品生产和流通影响小或没有影响,税源比较分散的税种划为地方税,税权归地方;把一些税源具有普遍性、但征管难度较大的税种划为中央和地方共享税,立法权归中央,司法权和执法权可归中央也可归地方。


中央税与地方税的划分意义主要表现在:通过税收立法权、司法权和执法权在不同级政府之间的划分和让渡,能够体现出一国政府的行政管理方式、法制建设程度、民主建设程度、财政管理体制和税收管理体制的科学化程度。


五、主要特点


分税制的特点,就实行分税制国家看,一般具有以下特点:


①各级政府的事权和支出范围划分较明确。财政的集权与分权视政体而定,联邦制国家一般实行地方分权制,单一制国家一般实行中央集权制。尽管集权和分权的程度、方法和形式有所不同,但其共同特点是中央与地方的职权划分互不干预,支出范围比较明确。中央政府一般负责国防、外交、社会福利、大型公共工程、农业补贴、对地方补助等支出。地方政府一般负责维持地方社会治安、发展地区文化教育、兴办地方公共服务事业以及本地区范围内的对外交往等支出。


②中央与地方具有相互独立的税收体系,包括独立的税收征管机构、税收管理权限和稳定的收入体系。中央和地方各级政府一般都有各自的税务机构,分别组织各自的税收,互不干预。在税收管理权限上,尽管各国地方税收管理权的大小有所不同,但都具有根据实际需要开征某些地方税种,调整地方税率和减免地方税收的权力。虽然大部分国家在税种划分上有交叉,但交叉的比重不大,且交叉部分税收的变动需要经过法律程序的批准,使税收划分比较明确,具有一定的稳定性。按税种特点划分财政收入,形成了各级政府相对稳定的收入体系。


③在税收划分上,凡是对国民经济有重大影响或有利于中央宏观调控的税种划归中央,且长期保持稳定。中央通过对地方财政补助的形式调节地区之间的差别。


六、主要类型


(一)分税级次为两级和两级以上的分税制类型。


根据分配级次的不同,分税制类型常见的有两种,一种是中央政府与地方政府两级分税制,一种是中央政府、州(省、自治区、直辖市)政府、县(府、郡、自治州、盟、旗)政府三级分税制。


(二)完善程度为彻底型和不彻底型的分税制类型。


在各国税收实践中,实行分税制的国家基本上可划分为彻底分税制与不彻底分税制两种形式。


彻底分税制(亦称“完全分税制”)是指:彻底划分中央和地方税收管理权限,不设置中央地方共享税的一种分税制制度。采取这种分税制的,大多是联邦制国家,如美国等。它具有如下特点:政府首脑由民众选举产生并对选民负责,政府事权明晰,民众意愿对政府行为有较大的影响,税权和事权对应密切,税收管理权限划分清楚,中央与地方税务机构分设。一般来说,实行这种制度需要有良好的法制环境作为支撑。如果民众没有对立法、执法的有效建设和监督权力,实行彻底分税制只会带来官本位下的腐化和短期行为,使地方经济受到损害。因此,在法制建设不太完善的国家和时期,设想实行彻底分税制,是行不通的。


不彻底分税制(亦称“不完全分税制”)是指:税收管理权限交叉,设置中央税、地方税以及中央和地方共享税的一种分税制制度。它既具有固定性的特点又具有灵活性的特征。采用这种分税制的,大多是管理权限比较集中的国家,如英国、日本等。


(三)税权分配程度为集权为主的、分权为主的、集权和分权相结合的分税制的类型。


其一,集权为主的分税制。


这种类型以英国、法国、瑞典为代表。它们的共同特点是:


(1)政治集权、经济干预。英国是一个君主立宪的国家,法国也是一个具有200年历史传统的中央集权制国家,瑞典也不例外;这类国家在经济管理上的共同点就是推行国家干预的经济政策。


(2)税权集中。国家干预经济政策决定了税收管理体制的高度集中,如英国、法国、瑞典的法律都明确规定,税收立法权归议会,税收条例、法令由财政部制定,地方政府负责执行。


(3)中央税收为主体。这些国家的中央税收占绝对优势,如在英国,以所得税、公司税为主要税种的中央税收占税收总额的75%以上,以财产税为主要税种的地方税收仅占税收总额的25%以下。在法国,以增值税、所得税为主要税种的中央税收占税收总额的85%左右,而以财产税为主要税种的地方税收仅占税收总额的15%以下。


经济发展水平比较低的发展中国家在近几年的税制改革中也大多采用了这种模式。


其二,分权为主的分税制。


这种类型以德国、原南斯拉夫为代表,其特点是:


(1)三级政府,三级预算,相对独立。中央(联邦)、州和地方政府各有一定税权、分税分管。税法由联邦议会统一立法,具体条例、法令由财政部制定,但地方政府有一定的机动权,如规定起征点、加成减税、开征某些捐税等。联邦、州和地方三级税务机构只有工作关系,没有统属领导责任。


(2)共享税是主体,税种分为各级政府的固定税和共享税两大类。作为共享税的是几个大税种,包括个人所得税、公司所得税、增值税、营业税等。共享税收入占全部税收总额的70%。固定税都是一些小税种。联邦政府的固定税种主要是关税,州政府的固定税种主要是财产税,地方政府的固定税种主要是土地税等。在这些国家,虽然联邦政府规定,经济发达的州要支援经济条件较差的州,以求平衡。但主要还是要求严格贯彻“一级政府、一级财政”,自求平衡的原则。这种分成分税制能较充分地发挥各级政府理财办事和推动市场自由竞争的主动性和积极性,有利于宏观管理。


其三,集权与分权相结合的分税制。


这种类型以美国、日本为代表。此类国家在沿袭各自历史传统和信奉的经济理论的基础上,形成了大致相同的分税制特点。主要包括:


(1)有比较完善的中央和地方两个税收管理体系。美国建立了联邦、州、地方三级税收管理体系。联邦以个人所得税、社会保障税、公司所得税为主,各项税收约占税收总额的60%左右;州以销售税等为主,各项税收约占税收总额的25%;地方以财产税等为主,各项税收约占税收总额的15%左右。日本建立了中央、都道府县、市町村三级税收管理体系。中央税有所得税、法人税等26种,各项税收约占税收总额的63%;都道府县税有居民税、事业税等15种,各项税收约占税收总额的16%;市町村税有居民税、固定资产税等17种,各项税收约占税收总额的21%。这种税收体系,既能使中央有较强的宏观调控能力,又保证了地方政府的经济自主权。


(2)有比较灵活的中央财政对地方财政的调控措施。美、日两国地方政府虽然都有自己的税收来源,但由于社会公益事业等支出庞大,仍然入不敷出,需要中央政府给予补贴。对此,美国是通过转移支付进行弥补的。美国的转移支付,主要包括中央对地方的专项补助和非专项补助。日本实行的是包括下拨税、让与税和国库支出金的分税制。从性质上看,下拨税类似非专项补助,让与税类似专项补助,国库支出金则类似委托支付。一般情况下,通过接受补助,地方政府的收入反而占税收总额的60%以上。综合上述,两国通过转移支付制度将中央和地方三级财政联结成了一个共同的利益整体,补助金制度是中央政府监督和调控地方政府经济活动的一个重要手段。


(3)有比较健全的税收管理体系。美国三级财政体制中、联邦、州、地方政府都有自己相对独立的征税制度。联邦税法由国会制定和修改,州和地方政府也都有独立的课税权。三级政府三套税务机构,各司其职,互不干预,没有领导关系,只有业务联系。日本也实行三级征管制度,税收立法权归国会,地方税收,原则上只限“地方税法”中所列的法定税种,但经过自治区大臣批准,地方政府也可以新设法定以外的普通税。在机构上设有国税厅、国税局和税务署,三级税收分别征管,但上下有监督和指挥的关系。


经济发展水平较高的发展中国家也多采取这种模式。


七、主要问题


(一)事权和支出范围越位。


目前实施的分税制没有重新界定政府职能,各级政府事权维持不甚明确的格局,存在越位与错位的现象,事权的错位与越位导致财政支出范围的错位与越位。


(二)部分财政收入划分不合理。


税收收入没有严格划分为中央税、地方税、共享税并依此确定应属何级财政收入,存在按企业隶属关系划分企业所得税的不规范做法。一些应为中央税的税种,如所得税被定为地方税。地方各级政府间按税种划分收入未落实。


(三)地方税收体系不健全。


目前,地方税种除营业税、所得税外,均为小额税种,县、乡级财政无稳定的税收来源,收入不稳定。地方税种的管理权限高度集中在中央,地方对地方税种的管理权限过小。


(四)省以下分税制财政管理体制不够完善。


主要是地方各级政府间较少实行按事权划分财政收支的分权式财政管理体制。县级财政没有独立的税种收入,财政收入无保障。


(五)转移支付不规范。


中国现行转移支付制度存在一些缺陷:政府间财政资金分配因保留包干制下的上解、补助办法,基本格局未变;采用基数法实行税收返还不合理;中央对地方专项补助发放的条件、程序、使用管理无法可依;地方政府之间如何转移支付不明确。